YAZARIMIZ, BU HAFTAKI YAZSINDA GAYRİMENKULLERİN ‘SAT VE GERİ KİRALA YÖNTEMİYLE SATIŞ VE KİRALANMASI İŞLEMLERİNDE, BU İŞLEMLERİN TARAFI OLAN FİNANSAL KİRALAMA ŞİRKETLERİ İLE KİRACILAR İÇİN GEÇERLİ OLAN VERGİSEL AVANTAJLARA İLİŞKİN DEĞERLENDİRME YAPTI.
Firmalar, gayrimenkul ya da makine ve teçhizat gibi yatırımlarını öz kaynaklarıyla finanse edebilecekleri gibi yabancı kaynak da kullanabiliyorlar. Yabancı kaynak deyince ise ilk akla gelen banka kredisi oluyor. Ancak bunun dışında birçok finansman aracı var. Finansal kiralama da (leasing) bunlardan biri. Normalde finansal kiralama işleminin üç tarafı bulunuyor. Malı finansal kiralama şirketine satan firma (satıcı), kiralayan (finansal kiralama şirketi) ve kiracı.
2012 yılı sonunda yenilenen finansal kiralama yasasındaki en önemli değişikliklerden biri de “sat ve geri kirala” (sale and lease back) işlemlerinin yeni yasa kapsamına alınmasıydı. Bu değişiklik ile finansal kiralama şirketleri tarafından üçüncü bir kişiden alınan malların yanında, bizzat kiracıdan satın alınan malların da finansal kiralamaya konu edilebilmesinin önü açılmış oldu. Buna paralel olarak vergi yasalarında da değişiklikler yapıldı. Bazı istisnalar geldi. Ancak aşağıda değinilen bu istisnaların sadece gayrimenkuller için uygulanabilir olduğu unutulmamalı. Bu hafta, gayrimenkullerin “sat ve geri kirala” yöntemiyle satışı ve kiralanması işlemlerinde, bu işlemlerin tarafı olan finansal kiralama şirketleri ve kiracılar için geçerli olan vergisel avantajlar üzerinde duracağız.
NASIL İŞLİYOR?
Sat ve geri kirala işlemi, isminden de anlaşılacağı üzere, gayrimenkulü olmakla birlikte dış finansmana ihtiyacı olan firmanın, imzalanan sözleşme çerçevesinde elindeki gayrimenkulü finansal kiralama şirketine devretmesi (satışı) ile başlıyor. Devir bedeli finansal kiralama şirketinden tahsil edildiğinde satışı yapan firma ihtiyacı olan finansmanı sağlamış oluyor.
İkinci aşamada kiralama var. Gayrimenkulü finansal kiralama şirketine satmış olan firma aynı gayrimenkulü bu kez finansal kiralama şirketinden geri kiralıyor. Son aşama ise gayrimenkulün geri satışı. Kiralama süresi sonunda satılan gayrimenkul tekrar kiracıya devrediliyor.
KAZANÇ İSTİSNASI
Sat ve geri kirala işlemindeki kurumlar vergisi istisnasını açıklayabilmek için öncelikle gayrimenkul satışında uygulanan istisna ve şartlarından bahsetmemiz gerekiyor. Buna göre kurumlar en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan gayrimenkulleri sattıkları durumda kazancın yüzde 75’i kurumlar vergisinden istisna olarak kabul ediliyor. Gayrimenkul ticareti veya kiralaması işiyle uğraşan kurumlar bu istisnadan yararlanamıyorlar. Bunun dışında ayrıca istisnadan yararlanabilmek için;
Satış kazancının istisnadan yararlanan yüzde 75’lik kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması yani işletmeden çekilmemesi, Satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi, gerekiyor.
Sat ve geri kirala işleminde de, yukarıda belirtiğimiz gibi gayrimenkulün satışı, hatta 2 kez satışı söz konusu oluyor. Gayrimenkul önce kiracı tarafından finansal kiralama şirketine devrediliyor, sözleşme sonunda ise tekrar kiracıya geri veriliyor. Yasa hükmü uyarınca, sat ve geri kirala kapsamında yapılan her iki teslimde oluşan kazanç kurumlar vergisinden istisna. Hatta satıştan elde edilen kazancın yüzde 75’i değil tamamı istisna olarak değerlendiriliyor. Ayrıca ikinci bir avantaj olarak bu istisnadan yararlanılabilmesi için gayrimenkulün en az 2 yıl süreyle aktifte olma şartı da aranmıyor. Ancak bu kazanç istisnasının uygulanabilmesi için gayrimenkulün sözleşme süresi sonunda geri alınmak şartıyla devredilmesi gerektiği unutulmamalı.
PEKİ DİĞER KOŞULLAR?
Gayrimenkul satış kazancı istisnasından yararlanabilmenin tek şartı en az 2 yıl süreyle aktifte bulundurma değil. Yukarıda da özetlediğimiz gibi baştagayrimenkul ticareti ve kiralanması işiyle iştigal edilmemesi olmak üzere birçok koşul mevcut. Yasada sat ve geri kirala işlemlerinde en az 2 yıl aktifte bulundurma koşullarının aranmayacağı açıkça belirtiliyor. Ya diğer koşullar? Bu soru yasa çıktığından beri tartışılıyor. Tartışmanın merkezinde de gayrimenkul ticareti ve kiralaması faaliyeti ile iştigal eden kurumların sat ve geri kirala yöntemiyle yaptıkları gayrimenkul satışında istisnadan yararlanıp yararlanamayacakları yer alıyor.
Gelir İdaresinin sitesinde yer alan bir tebliğ taslağında bu istisnadan yararlanılabilmesi için maddede yer alan diğer koşulların aranmayacağı belirtiliyordu. Bu tebliğ hâlâ yayınlanmadığı gibi bir süre sonra taslak tebliğdeki bu ifadenin de çıkarıldığını görüyoruz. Peki sorumuza geri dönelim. Gayrimenkul ticareti ya da kiralanması işi ile iştigal eden kurumlar, gayrimenkullerini sat ve geri kirala yöntemi kapsamında finansal kiralama şirketlerine devrettiklerinde elde ettikleri kazançlar için kurumlar vergisi istisnasından yararlanabilirler mi? Bu soruya Mali İdare “yararlanamazlar” diye cevap vermiş.
7 Eylül tarihli muktezada, istisnadan faydalanılabilmesi için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı hariç olmak üzere anılan maddede yer alan diğer tüm şartların sağlanması gerektiği belirtiliyor. Yani taşınmaz ticareti ve kiralaması işiyle uğraşan şirketin, aktifinde kayıtlı arsa karşılığında elde ettiği gayrimenkulleri sat ve geri kirala yöntemiyle bir finansal kiralama şirketine satması durumunda, satıştan doğan kazançlar için kurumlar vergisi istisnasından yararlanamayacağı muktezada açıkça ifade ediliyor.
DAMGA VERGİSİ
Finansal kiralama sözleşmeleri ve bu sözleşmelerin devrine ve tadiline ilişkin kağıtlar damga vergisinden istisnadır. Hatta bunların teminatı amacıyla düzenlenen kağıtlar üzerinden bile damga vergisi ödenmiyor. Buna göre finansal kiralama sözleşmesi kapsamında gerçekleştirilen satıp geri kiralama işlemleri dolayısıyla düzenlenen kağıtlar da damga vergisinden istisna olarak kabul ediliyor.
TAPU HARCI
Gayrimenkul satışlarında harç ödenmesi gerekiyor. Harç, gayrimenkulün beyan edilen alım satım bedeliyle, emlak vergisi değerinin yüksek olanı üzerinden hesaplanıyor. Oranı yüzde iki. Alan ve satan ayrı ayrı bu harcı ödemek zorunda. Yani alan ve satan için bakıldığında harcın toplam yükü gayrimenkulün bedelinin yüzde 4’üne ulaşıyor. Satıp geri kiralama işlemlerinde aslında iki defa satış söz konusu olduğundan bu işlemlerin hepsinden tapu harcı ödenmiş olsaydı gayrimenkulün değerinin yüzde 8’i kadar harç ödenmesi gerekirdi. Sat ve geri kirala yönteminde sadece ilk satışta, yani gayrimenkulün finansal kiralama şirketine devredilmesi aşamasında bir harç ödenmesi söz konusu. Onun da oranı oldukça düşük. Sadece yüzde 0,455 (binde 4,55). Finansal kiralama sözleşmesinin sonunda, gayrimenkulün finansal kiralama şirketi tarafından kiracıya geri satılması sırasında ise tapu harcı ödenmiyor. Ancak satıp geri kiralama işleminde bu düşük oranın uygulanabilmesi için, gayrimenkulün sözleşme süresi sonunda geri alınmak kaydıyla devredilmesinin şart olduğu unutulmamalı.
KDV İSTİSNASI
Finansal kiralama şirketlerince bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşuluyla;
1- Kiralanmaya konu taşınmazların finansal kiralama şirketine satılması,
2- Satan kişilere kiralanması ve devri, işlemleri KDV’den istisnadır.
KDV DÜZELTİLMELİ
Yukarıda belirtilen istisna “kısmi istisna” niteliğinde olduğundan, gayrimenkulün satıp geri kiralanması işlemlerinde, kiracı tarafından gayrimenkulün ilk alımı veya inşası sırasında yüklenilen KDV’lerin indirim konusu yapılmaması gerekiyor. Bu KDV’nin alım veya inşaat aşamasında indirilmiş olması durumunda ise beyanname üzerinde, hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle düzeltilmesi ve karşılığında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerekiyor.
Ancak, kurumlar vergisi yasasında istisna kazançlara ilişkin giderlerin kurum kazancından indirilemeyeceğine ilişkin bir düzenleme var. Bu işlem dolayısıyla sağlanan kazancın tamamı kurumlar vergisinden istisna olduğundan, gider veya maliyet unsuru olarak kayıtlara alınan katma değer vergilerinin kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi gerektiğini hatırlatmak isteriz.
